高级会计师经典复习资料回顾9

【例题9】XYZ公司有一条甲生产线，生产某精密仪器，该生产线由A、B、C三部机器构成，成本分别为40万元、60万元和100万元。使用年限均为10年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。
　　A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。20×7年甲生产线所生产的精密仪器有替代产品上市，到年底，导致公司精密仪器的销路锐减40%，因此，在20×7年12月31日对该生产线进行减值测试。
　　整条生产线已经使用5年，预计尚可使用5年。
　　20×7年12月31日A、B、C三部机器的账面价值分别为20万元、30万元和50万元。
　　经估计，A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，B和C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。
　　同时，通过估计整条生产线未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为60万元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。
　　鉴于在20×7年12月31日，该生产线的账面价值为100万元，可收回金额为60万元，生产线的账面价值高于其可收回金额，因此该生产线发生了减值，公司应当确认减值损失40万元，并将该减值损失分摊到构成生产线的3部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，因此，A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于15万元。
　　[答疑编号911020301]
　　具体分摊过程见下表（单位：元）：

　　?按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失8万元（40×20%），但是由于机器A的公允价值减值处置费用后的净额为15万元，因此机器A最多只能确认减值损失5万元（20-15），未能分摊的减值损失3万元，应当在机器B和机器C之间进行再分摊。
　　根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失50 000元、131 250元和218 750元，账务处理如下：
　　借：资产减值损失――机器A　　　50 000
　　　　　　　　　　――机器B　　　131 250
　　　　　　　　　　――机器C　　　218 750
　　　　贷：固定资产减值准备――机器A　　　　50 000
　　　　　　　　　　　　　　――机器B　　　　131 250
　　　　　　　　　　　　　　――机器C　　　　218 750
　　3.涉及总部资产的资产组减值损失的处理
　　企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值不能完全归属于某一资产组。
　　有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。其中，资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。
　　企业对某一资产组进行减值测试，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况进行处理：
　　（1）相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应当将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额。
　　
　　资产组的可收回金额低于其账面价值的（总部资产和商誉分摊至某资产组的，该资产组的账面价值应当包括相关总部资产和商誉的分摊额），应当确认相应的减值损失。
　　减值损失金额应当先抵减分摊至资产组中商誉的账面价值，再根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。
　　资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计人当期损益。
　　抵减后的各项资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：
　　（1）该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）；
　　（2）该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）；
　　（3）零
　　由此得出的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。
　　（2）相关总部资产中有部分难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：
　　第一，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额。资产组的可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失，减值损失应当参照上述相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至资产组的情况处理。
　　第二，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合，该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。
　　第三，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额。资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当确认相应的减值损失，减值损失应当参照上述相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至资产组的情况处理。